摘 要：传统成本核算与现实管理信息之间的不对称可以通过作业成本法进行有效解决。在明晰作业成本法原理并对施工企业进行初步分析之后，建筑施工项目也同样具有小批量产模式、产品数量差异大、产品差异大的特点，而这些特点准确映照了作业成本的应用原则。所以将作业成本法的理论应用到施工企业之中，将为施工企业成本管理的改进打开新思路。
关键词：建筑施工企业；作业成本法；成本动因；
Abstract:The asymmetry between traditional cost accounting and real management information can be effectively solved by activity-based costing. After clarifying the principle of activity-based costing and preliminary analysis of construction enterprises, construction projects also have the characteristics of small batch production mode, large product quantity difference and large product difference, which accurately reflect the application principle of activity-based costing. Therefore, the application of activity-based costing theory to construction enterprises will open a new way of thinking for the improvement of construction enterprises' cost management.
Keyword:construction enterprise; activity-based costing; cost driver;
1 引言
作业成本法应用于建筑施工企业，最大的优势就是该成本管理方法所展现出的庞大的信息量。信息如果能够得到有效利用，将会不仅仅发挥出作业成本法的应有的水平，还能够物尽其用地发现其信息与信息之间存在的微妙联系。对于建筑施工企业来说，在同行业资本实力相当、业务量持平的情况下，合理利用信息上的差别，将有效扭转企业目前的经营局面，处理得当的情况下就可以达到扭亏为盈了。
2 建筑施工企业应用作业成本法时面临的问题
2.1 成本动因的选择与确定难度较高
第一，建筑施工企业非常显着的自身行业特点，没有一家建筑施工企业是只承包一个种类的工程，例如，即使是一家初具规模的企业，也会有着房屋建筑施工总承包贰级、装饰装修及钢结构工程专业承包贰级、送变电、机电设备安装、化工石油管道工程专业承包叁级以及其他的业务范围：自由设备租赁、房屋租赁等可以进行承包的项目等级。建筑施工企业因业务复杂，工程项目更加需要细化研究的特点。同时建筑施工企业也不会在一段工期内只完成一项任务，现实工作过程中多项工期任务并行是常态，这其中存在的材料分配和人工不同工种之间的借调都需要成本动因作为支撑。
第二，结合作业成本法的起始点来说，成本动因是作业成本法的灵魂，无论是资源动因还是作业动因的选择以至于后期的在匹配企业模式下的作业成本库的建造和作业中心的选择。
2.2 作业成本法所需的信息收集困难
实施并应用作业成本法的前提是需要关于企业各个方面的信息，传统成本管理中只将信息局限于狭义的财务信息作为支撑的观念已被淘汰，之所以是新的模式就意味大量的非财务信息需要输入，是一项非常庞杂的工作。不仅对建筑施工企业本身来讲，成本核算和管理的工作量骤然加大，企业为获取有效信息对收集和录入的人员来说，也带来了不小的挑战。这样的挑战带来的局面就是信息收集困难的加剧，更不用说信息的精确程度以及后期分析数据对企业支持力度了。
2.3 企业信息化系统的实际作用范围狭窄
我国许多大型建筑施工企业在具体部署ERP系统时却远远没有达到预期的效果。造成我国许多大型建筑施工企业对ERP系统的利用率较低的最主要原因是对该系统的理解出现了偏差，简单地认为该系统的使用者有且只有财务工作人员，也就导致了实际运行中只有财务模块得到了运用，一系列的理解偏差呈现出的结果就是管理层看不到这项系统带来的经济效益，故而认为只是将原来传统的财务信息进行电算化的过程，使效果大打折扣。同时，对于财务人员来说，单纯的系统录入和导出还算可以轻松掌握，但是接触到实施作业成本法所必须依赖于更多具有数学模型构建、拆分、重组的理工科的专业知识以及在实际操作过程中计算机可能遇到的问题能够顺利化解的电算化知识，这些对于只掌握财务知识的人员来说，还是需要较多的知识储备和反复练习的时间和精力去培养的。
2.4 作业成本法的长期效用认识程度偏低
在初步实施阶段带来的经济效益不明显或者可以说是忽略不计，并且就如企业的初创阶段时连年的亏损也是非常有可能的。如果企业设想指望实施作业成本法能够在短期的经营时间内达到扭亏为盈的局面，是不切实际的。大多数企业受制于利润最大化与股东财富最大化的影响，长期战略规划意识淡薄，这一切思想方面的束缚成为作业成本法的实施的绊脚石。同时，行业的不兼容使得外界很难定义企业的成本，企业会估计成本与企业实际成本的差异有时会非常明显，难以借鉴到别的行业在应用初期到初见成效的平均时间跨度，这也进一步诱使企业的管理决策者对实施作业成本法是否能够实现预期的经济价值持怀疑态度，造成了作业成本法进展缓慢或者引进后放弃使用，使其不能够发挥应有的作用。
3 建筑施工企业应用作业成本法的实施建议
3.1 建立匹配企业模式下的成本动因选择标准
成本动因的选择作为能否成功实施作业成本法乃至影响全局的关键，从客观上决定了成本动因选择标准的迫切程度。前期的准备尤为重要，涉及大量数学模型的计算、发现工程施工项目与施工工时存在的逻辑关系，无论是此消彼长还是相辅相成的逻辑关系，都会影响到成本动因的选择。鉴于建筑施工企业本身所承包的可供施工项目交叉重叠程度大有不同，即使是同类型的建筑施工企业可借鉴的成本动因选择标准相同的可能性趋近为零。因为涉及的项目不同、不同的项目工时也分个轻重缓急。对于建筑施工企业存在这样的特点，就要做到具体问题具体分析。运用测量法通过人工、仪器和设备，详细记录工程信息运用数学模型进行数据分析，从而达到确定成本动因标准的方法。例如，在某项目部配电系统改造项目施工过程中，通过具体施工人员记录水表、电表来记录能源消耗数量，再把记录的实际消耗数上交传达给数据分析人员，以此作为各个作业中心分配的依据。测量法从根本上保证了数据的精确程度和全面性。
3.2 结合传统的成本管理方法
建筑施工企业并不是新兴的行业，与其他行业明显的不同之处在于，存在着2种核算体系并驾齐驱的状态。不是新兴行业也就意味着对于传统的成本管理观念人们更容易接受，并且新旧更替的速度也并不是一蹴而就的，并且在漫长的从传统观念过渡到作业成本法较于原先颠覆性的观念的时间内不能完全摒弃传统的成本管理方法，而是在一定程度上将二者相结合。毕竟传统的成本管理方法并不是一无是处，在很多基础工作方面还是能够发挥作业成本法暂时所达不到的程度。企业管理者需要做到的是将新的成本管理理念不断地融合，再慢慢地将传统的成本观念从工作人员脑海中剔除，使其逐渐淡出人们的视野，当经过一段时间的学习和渗透，使人们能够更加容易接受并且熟练地应用新的成本管理方法。在处于新旧交替的时期，为避免在企业工作人员没有补充完备的条件下，出现企业工作无法顺利展开，具体操作人员对于系统无从下手，导致工期延误，企业蒙受巨额损失的局面。与传统的成本管理方法进行融合，达到向作业成本法的完全过渡，是必须经历的过程。
3.3 编制工程量清单计划、物资计划
作业成本法的实施需要大量的信息数据作为支撑，信息数据的收集并不能只停留在简单数据记录这样的初级阶段。编制工程量清单在实施的具体过程中应充分考虑到根据不同的施工项目，进行匹配的作业中心。虽然已经匹配成功的作业中心有着标准的成本动因作牵引，但是还需要对计划材料、人工成本、机械费用、间接费用等各项成本的消耗量进行作业成本核算，立足整体来对施工过程中的机物料消耗进行控制管理。在工程量清单的编制中，除了企业自身特点和数学模型的计算等企业内部因素外，还应该充分考虑到外部因素的影响，例如，材料价格的不断攀升、市场环境恶劣导致的为稳固目前市场占有率所耗费的成本增加。内外因的共同作用下促使专业人员必须时刻保持着对外部市场的敏感度，及时调整工程量清单计划。
3.4 分解施工方案，加强工程进度控制
建筑施工企业进行工程项目之前，可以参考企业自身往年类似项目的数据，进行预算编制。当企业承接的工程项目对于企业是未知的、新兴的，并没有历史数据作为参考时，可以借鉴同行业这一时期进行同样项目已经施工完成或者共同参与竞标企业的数据。作为商业机密的保密性原则，尤其是建筑施工企业行业的独特性，竞标成功可以说是决定企业是否赢利的先决条件。所以在有可能无法获取同行业相关项目数据的支撑下，应该严格地按照工程项目的工期、规模、技术要求预测施工进度，作为预算编制、成本控制和绩效评价的依据。为设计一套兼具系统性和完整性的施工方案，企业应将施工方案进行作业分解，根据作业消耗量从成本库选择合适的成本定额，编制预算、制定财务计划，根据实际执行结果进行比较分析，按照施工进度和施工质量的要求，对施工过程中各项作业耗费实行成本控制，并充分考虑到可能影响到人工费用发生的因素，如前面提到的施工计划、技术水平和工艺要求。
参考文献
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[2] 杜志芳。建筑施工企业工程项目成本核算研究[J].合作经济与科技，2017（24）：180-181.